Информация

Сквозной подход к налогообложению

Одним из направлений борьбы стало недопущение применения на основании соглашений об избежании двойного налогообложения (СИДН) льготных ставок налога, удерживаемого в России у источника выплаты, теми компаниями, которые учреждены в зарубежных юрисдикциях только или преимущественно ради налоговых выгод. Вступившие в силу в 2015 году поправки в Налоговый кодекс стали требовать, чтобы для применения льгот по СИДН иностранная компания-получатель платежа подтвердила бы, что она имеет фактическое право на получаемый доход (ФПД), то есть может использовать его по своему усмотрению. Это означает не только отсутствие юридически закреплённых обязательств по передаче такого дохода кому-либо, но и экономическую самостоятельность такой компании, а также её организационную способность самостоятельно принимать решения о дальнейшей судьбе полученных средств.

Сквозной подход: зачем он нужен

Параллельно с такими ограничениями в НК РФ появились и правила, позволяющие в случае невозможности применения СИДН к первому получателю дохода обложить такой доход в России налогом по ставке, которая применялась бы, если бы доход выплачивался непосредственно обладателю ФПД.

По сути, это правило сводится к тому, что для налоговых целей промежуточные звенья в цепочке выплат между источником дохода и обладателем ФПД игнорируются. Если обладатель ФПД – иностранец, то применяются ставки налога, предусмотренные соответствующим СИДН, а если налоговый резидент России – то предусмотренные НК РФ ставки налога на доход физического лица либо налога на прибыль организации.

Такое правило, разработанное ОЭСР и известное в практике международного налогообложения как look-through approach, в русском языке получило название «сквозного подхода». Его применение для российских бенефициаров может оказаться даже более выгодным, чем использование «устаревших» схем с использованием офшоров.

Например, при выплате дивидендов, фактическим получателем которых будет физлицо, российский налог по ставке 13% будет уплачен только один раз, а потерь на налоге на основании СИДН просто не возникает.

Необходимо признать, что первоначальная редакция норм Налогового кодекса, вводящих «сквозной подход» (ст. 7 и 312 НК РФ), оказалась достаточно несовершенной. В частности, принципиальная возможность применения сквозного подхода была продекларирована в законодательстве только для дивидендных платежей.

Применение его к процентному доходу, лицензионным платежам и иным доходам, облагаемым налогом у источника, не запрещалось, но и не было предписано.

Это давало Минфину и налоговым органам основания утверждать, что ни к каким доходам, кроме дивидендов, сквозной подход не применяется и, следовательно, при отсутствии ФПД у первого получателя платежа такие доходы облагаются по предписанной НК РФ ставке налога в 20%.

Эта позиция явно не соответствовала целям концепции ФПД, ведь в этом случае промежуточные звенья выплат не игнорировались, а делали невозможным применение СИДН конечным получателям платежа.

Сквозной подход: к чему он применяется

Тем не менее, изменениями, вступившими в силу ретроспективно с 2018 года, прямо предусмотрена возможность применять сквозной подход ко всем платежам, облагаемым налогом у источника.

Это означает, что, если фактический получатель дохода мог бы, например, претендовать на необложение налогом у источника дохода в виде процентов (такое условие содержится в большинстве СИДН), если бы был первым получателем дохода, то такое право у него будет и в случае, если между ним и компанией-источником дохода находится одна или несколько промежуточных компаний.

Более того, нововведения прямо допускают применение сквозного подхода к тем случаям, когда первым получателем дохода является компания, учреждённая в офшорной юрисдикции, не имеющей СИДН с Россией. Несмотря на то что такого запрета не было и в предыдущих редакциях НК РФ, существовавшую неясность Минфин трактовал против налогоплательщиков.

Ещё важной новеллой стало то, что тест наличия или отсутствия ФПД должен проверяться применительно к каждой выплате дохода, а не к налогоплательщику как таковому. Это значит, что в отношении каких-то выплат получатель может иметь ФПД, а в отношении каких-то – нет.

Например, иностранная компания, являющаяся и учредителем, и заимодавцем в отношении российской организации, может быть обязана перечислять полученные от «дочки» проценты банку, а дивидендами может распоряжаться по своему усмотрению.

Таким образом, отсутствие ФПД в отношении какого-либо платежа не предопределяет невозмож ности для лица признать за собой ФПД на дальнейшие выплаты.

https://www.youtube.com/watch?v=HzxIZ_7Q1tk\u0026pp=ygU_0KHQutCy0L7Qt9C90L7QuSDQv9C-0LTRhdC-0LQg0Log0L3QsNC70L7Qs9C-0L7QsdC70L7QttC10L3QuNGO

Кроме того, нововведениями существенно упрощено подтверждение своего ФПД рядом налогоплательщиков: физических лиц, государственных суверенных фондов и ряда публичных компаний, чей статус позволяет презюмировать наличие у них ФПД. Фактически для применения сквозного подхода к доходу этим категориям налогоплательщиков нужно заявить о наличии у них ФПД, и в необходимых случаях подтвердить, что они относятся к соответствующей категории налогоплательщиков.

Сквозной подход: как применять

В идеальном случае с применяемой к «зарубежной» выплате ставкой налога нужно определиться уже в момент её совершения.

Между тем компания-источник дохода не всегда может достоверно оценить наличие ФПД у непосредственного получателя дохода, и применение льготной ставки налога может вызвать претензии налогового органа.

В этом случае после ознакомления с актом налоговой проверки налогоплательщику необходимо определиться, будет он отстаивать применение СИДН со страной резидентства первого получателя или попросит о применении сквозного подхода (возможно, с доплатой налога).

Во втором случае документы, подтверждающие ФПД и право на возможные льготы, должны быть предоставлены до вынесения решения налоговым органом. На последующих стадиях спора претендовать на пониженные ставки налога будет существенно сложнее.

Сквозной налоговый подход: что это и как это работает

15.06.2019

В 2015 году в российское налоговое законодательство был внесён рад существенных изменений, направленных на противодействие схемам так называемого “агрессивного налогового планирования” с использованием преимуществ иностранных юрисдикций.

Вступившие в силу в 2015 году поправки в Налоговый кодекс стали требовать, чтобы для применения льгот по СИДН иностранная компания – получатель платежа подтвердила бы, что она имеет фактическое право на получаемый доход (ФПД), то есть может использовать его по своему усмотрению.

Это означает не только отсутствие юридически закреплённых обязательств по передаче такого дохода кому-либо, но и экономическую самостоятельность такой компании, а также её организационную способность самостоятельно принимать решения о дальнейшей судьбе полученных средств.

Сквозной подход: зачем он нужен

В то же время, параллельно с такими ограничениями в НК РФ появились и правила, позволяющие в случае невозможности применения СИДН к первому получателю дохода обложить такой доход в России налогом по ставке, которая применялась бы, если бы доход выплачивался непосредственно обладателю ФПД.

По сути, это правило сводится к тому, что для налоговых целей промежуточные звенья в цепочке выплат между источником дохода и обладателем ФПД игнорируются.

Соответственно, если обладатель ФПД – иностранец, то применяются ставки налога, предусмотренные соответствующим СИДН, а если налоговый резидент России – то предусмотренные НК РФ ставки налога на доход физического лица либо налога на прибыль организации.

Такое правило, разработанное ОЭСР и известное в практике международного налогообложения как “look-through approach”, в русском языке получило название “сквозного подхода”.

Его применение для российских бенефициаров может оказаться даже более выгодным, чем использование “устаревших” схем с использованием офшоров: например, при выплате дивидендов, фактическим получателем которых будет физлицо, российский налог по ставке 13% будет уплачен только один раз, и потерь на налоге на основании СИДН просто не возникает.

Необходимо признать, что первоначальная редакция норм Налогового кодекса, вводящих “сквозной подход” (а именно – статей 7 и 312 НК РФ) оказалась достаточно несовершенной.

В частности, принципиальная возможность применения сквозного подхода была продекларирована в законодательстве только для дивидендных платежей. Применение его к процентному доходу, лицензионным платежам и иным доходам, облагаемым налогом у источника, не запрещалось, но и не было предписано.

Это давало Минфину и налоговым органам основания утверждать, что ни к каким доходам помимо дивидендов сквозной подход не применяется, и, следовательно, при отсутствии ФПД у первого получателя платежа такие доходы облагаются по предписанной НК РФ ставке налога в 20%.

Безусловно, эта позиция явно не соответствовала целям концепции ФПД, ведь в этом случае промежуточные звенья выплат не игнорировались, а делали невозможным применение СИДН конечным получателям платежа.

Сквозной подход: к чему он применяется

Ещё важной новеллой стало то, что тест наличия или отсутствия ФПД должен проверяться применительно к каждой выплате дохода, а не к налогоплательщику как таковому. Это значит, что в отношении каких-то выплат получатель может иметь ФПД, а в отношении каких-то – нет.

Например, иностранная компания, являющаяся и учредителем, и займодавцем в отношении российской организации, может быть обязана перечислять полученные от “дочки” проценты банку, а дивидендами может распоряжаться по своему усмотрению.

Сквозной подход: как применять

В идеальном случае с применяемой к “зарубежной” выплате ставкой налога нужно определиться уже в момент её совершения.

Между тем, компания – источник дохода не всегда может достоверно оценить наличие ФПД у непосредственного получателя дохода, и применение льготной ставки налога может вызвать претензии налогового органа.

pravo.ru

Ставку 0% на дивиденды продлят до 2023 года

С 1 января 2015 г. налоговое законодательство предусматривает возможность применение так называемого «сквозного подхода».

Сквозной подход позволяет не учитывать в целях налогообложения при выплате дивидендов промежуточные иностранные компании не имеющие фактического права на доход.

https://www.youtube.com/watch?v=HzxIZ_7Q1tk\u0026pp=YAHIAQE%3D

Как указывает Василий Пашкевич, юрист КСК ГРУПП:

«Также положения НК РФ позволяют применять ставку 0% по налогу на прибыль при перечислении дивидендов иностранной компании, при условии что фактическим получателем дивидендов является российская организация (с долей косвенного владения более 50% в течение 365 дней в выплачивающей российской организации)».

Например российская компания-1 выплачивает иностранной компании, но фактическим получателем дивидендов является дочерняя российская компания-2 в которой доля участия российской компании-1 более 50% в течение 365 дней. В этом случае дивиденды не облагаются налогом на прибыль при соблюдении определенных условий.

Либо, если российская компания выплачивает дивиденды иностранной компании, но фактическим получателем дохода является российский резидент (физическое или юридическое лиц). В этом случае при выплате дивидендов удерживается только 13%, вместо 15% (при выплате на иностранную компания) 13% при получении дивидендов с иностранной компании налоговым резидентом РФ.

Первоначальные поправки предлагали разрешить применение сквозного подхода только в том случае, когда фактическим получателем дивидендов является международная холдинговая компания, резидент САР. Фактически исчезала возможность применения сквозного подхода. Предполагалось вступление в силу этих поправок с января 2021 года.

Законопроект доработали, льгота по сквозному подходу сохранится до 2024 года, но со следующими условиями: страна регистрации компании не входит в черный список офшоров. Дивиденды должны быть зачислены на счета, о которых уведомлены российские налоговые органы, в течение 180 дней с момента выплаты дивидендов.

Об этом недавно писали на «Клерке».

В данный момент налоговую ставку 0% для получения дивидендов иностранной компании можно получить при соблюдении следующих условий:

не менее года владение долями/акциями иностранной компании;
доля/пакет акций не менее 50%;
плательщик дивидендов (компания-нерезидент) не состоит в «черном списке» оффшоров.

Чтобы компания соответствовала этим условиям, специалисты КСК ГРУПП предлагают решение: структурирование бизнеса с участием нерезидентов (если в составе есть нерезиденты или есть платежи по займам на нерезидентов).

Сейчас актуально, потому что:

увеличивается налог у источника до 15% в большинстве соглашений об избежание двойного налогообложения;
есть время до конца года, чтобы изменить структуру и подготовиться к новым реалиям.

Мы можем помочь:

изменением структуры владения российской компании с участием нерезидента;
применением сквозного подхода при выплате дивидендов;
переездом компании-нерезидента в САР;
добровольным признание иностранной компании российским налоговым резидентом;

Оставляйте свои контакты, и мы расскажем вам все подробно:

Налогообложение сквозных дивидендов, получаемых международной компанией: ошибка или преднамеренный шаг законотворцев

Я сейчас занимаюсь изучением особого (льготного) налогового статуса международных холдинговых компаний (далее – «МХК»), о которых ранее уже писала в своём блоге. И вот заметила одно несоответствие в налоговом кодексе (далее — «НК РФ»), которое вызывает у меня вопросы толкования и правоприменения. Обо всём по порядку.

Статья 284 Налогового кодекса в п.п. 1.1. п. 3.

предусматривает ставку налога на дивиденды, полученные МХК от российской организации, равной 0% при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов российской компанией МХК в течение не менее одного года непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 15 % акций (долей) в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 15 % от общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов. Это более льготный режим, чем у простой российской организации, к которой льгота в виде 0% налога на дивиденды применяется только в случае владения не менее, чем 50% в уставном капитале выплачивающей дивиденды организации.

https://www.youtube.com/watch?v=PWBiXm1aEXQ\u0026pp=ygU_0KHQutCy0L7Qt9C90L7QuSDQv9C-0LTRhdC-0LQg0Log0L3QsNC70L7Qs9C-0L7QsdC70L7QttC10L3QuNGO

Казалось бы, всё предельно ясно: чтобы применить льготу (0% ставка налога на дивиденды) надо выполнить два условия:

Временное: владение акциями (долями) более года до момента выплаты дивидендов.
Количественное:
- владение не менее 15% (50% в общем случае) долей (акций) в уставном капитале;
- право на получение прибыли не менее 15% (50% в общем случае) от общей суммы выплаченных дивидендов.

При этом статья 312 НК РФ допускает, что для применения льготы не обязательно выполнение требования владения на праве собственности. Достаточно признания фактического права на доход в нужном количестве от общей суммы дивидендов. В п.п.1.1 этой статьи прямо сказано:

«В случае, если лицом, имеющим фактическое право на получение доходов в виде дивидендов и косвенно участвующим в организации, выплатившей доход в виде дивидендов, является налоговый резидент Российской Федерации, к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, могут быть применены налоговые ставки, установленные подпунктами 1 — 2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса, при условии предоставления налоговому агенту, выплачивающему такой доход, информации (документов), указанной в настоящей статье.

При этом косвенное участие каждого последующего лица, имеющего фактическое право на получение дохода, в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов, в целях настоящей статьи и подпунктов 1 — 1.2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса приравнивается к прямому участию в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов».

Простым языком – косвенное владение акциями (долями) российской организации в сочетании с фактическим правом на получение дивидендов, выплачиваемых этой российской организацией, приравнивается к прямому владению в части налоговых последствий.

Отсюда напрашивается логический вывод: если МХК косвенно (т.е. через иностранные дочерние компании) владеет не менее 15 % доли в уставном капитале российской организации, но при этом имеет фактическое право на доход не менее 15% от общей доли выплаченных дивидендов (т.е.

эти иностранные дочерние посредники отказываются от фактического права на дивиденды), то она имеет право применить налоговую ставку 0%.

Это же правило применяется к обычной российской компании, владеющей косвенно не менее 50% доли и являющейся фактическим получателем прибыли в виде дивидендов не менее 50% от общей суммы выплаченных дивидендов.

В отношении российских компаний общего налогового режима этот логический вывод подтверждается абз. 5 п.п. 1.1 той же ст. 312 НК РФ, которая устанавливает дополнительные требования к применению 0% ставки в случае косвенного владения долями (акциями). Цитирую эти дополнительные требования:

«Применение налоговым агентом ставки, установленной подпунктами 1 — 1.2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса, осуществляется при выполнении следующих дополнительных условий:
доля косвенного участия лица, признаваемого в соответствии с настоящим Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, имеющего фактическое право на дивиденды, в уставном (складочном) капитале (фонде) российского лица, выплачивающего дивиденды, составляет не менее 50 процентов;
сумма дивидендов, фактическое право на которые имеет лицо, признаваемое в соответствии с настоящим Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, составляет не менее 50 процентов от общей суммы распределяемых дивидендов».

Однако эти дополнительные требования не подтверждают логику в части МХК. И вот здесь я вижу нестыковку и противоречие статей.

Во-первых, здесь говорится только о фактическом праве на 50% от общей суммы дивидендов. Тогда как в ст. 284 НК РФ говорится о фактическом праве на 15% от общей суммы дивидендов, применимо к МХК.

Во-вторых, здесь определяется доля косвенного участия, при том, что в упомянутой ст. 312 НК РФ (п.п. 1.

1) сказано, что независимо от доли, каждый последующий косвенный владелец акций (долей) имеющий фактическое право на дивиденды приравнивается к прямому владельцу.

Но если в отношении российской организации с общим налоговым статусом противоречия нет, потому что дублируется аналогичная доля равная доле при прямом участии — 50%, то применимо к МХК противоречие есть (про 15% в данном разделе ничего не сказано).

Складывается такое впечатление, что в данном разделе дополнительных требований вообще забыли про особый налоговый статус МХК и применимую к ним льготу в виде пониженной доли владения акциями (долями).

В результате такой «забывчивости», при сухом толковании норм закона, МХК полностью теряет свою льготу в случае косвенного владения акциями (долями) российской организации, выплачивающей дивиденды.

Если это сделано законодателем преднамеренно, то каков экономический смысл? Если это просто «техническая ошибка», то будет ли она исправлена в процессе правоприменения? На мой взгляд, данная статья требует доработки, потому что в том виде, как она изложена сегодня, нет сомнений, что налоговые органы будут трактовать её буквально и в свою пользу.

https://www.youtube.com/watch?v=PWBiXm1aEXQ\u0026t=216s

Если учитывать, что сегодня ведутся разговоры о том, чтобы вообще отменить право применения налоговой льготы к получаемым дивидендам при косвенном владении долями (акциями) российской организации, то рассчитывать на исправление этой статьи не стоит. Т.е.

в ближайшем будущем льготные ставки на доход в виде дивидендов будут применяться только если российское лицо прямо владеет российскими акциями (долями). Всё идёт к тому, чтобы российский бизнес перешёл полностью в Россию.

С экономической точки зрения – это понятное желание, и оно уже во многом реализовано, поскольку экономический смысл создания иностранных посредников в структурах исключительно российского бизнеса сведён к нулю.

Использование иностранных компаний в холдинговых структурах сэкономить на налогах (в случаях, когда источником дохода является Россия и получателем этого дохода является российский налоговый резидент) уже практически не помогает (особенно в свете изменения условий международных соглашений об избежании двойного налогообложения).

Однако с корпоративной точки зрение – желание российского бизнеса использовать в своих структурах иностранные компании – тоже понятное желание. Ведь это позволяет привлекать инвестиции от иностранных банков и иных иностранных инвесторов, создавать совместные предприятия с иностранными партнёрами, используя гибкое английское корпоративное право.

Опять же привлекать инвестиции в российский бизнес, поскольку иностранные партнеры предпочитают договариваться в зоне понятного им иностранного права, а не чуждого им российского.

Имеющиеся неточности и планируемые ужесточения налогового законодательства сильно усложняют построение удобных корпоративных структур для международных партнёрских связей и их реализации в России.

На мой взгляд, в целях минимизации злоупотребления налоговыми льготами при косвенном владении акциями (долями) российских организаций, достаточно ужесточить контроль за соблюдением требования «фактического права на доход» (т.е. использованием полученных доходов фактическим получателем исключительно на свои цели, а не возвратом средств в иностранные структуры- посредники).

P.S. Мне будет интересно послушать мнение по данному вопросу коллег. Как вы трактуете данные статьи? Делитесь опытом и мнением в х.

Второй фронт Минфина: ведомство перекрывает путь для нулевых ставок по дивидендам

Начавшийся в конце марта очередной виток борьбы с офшорами набирает обороты. Сначала президент Владимир Путин поручил обложить налогом в 15% все доходы, которые перечисляются за рубеж.

И Минфин отправил письма в адрес Кипра, Мальты и Люксембурга о пересмотре налоговых соглашений.

Но предприниматели полагали, что у них еще есть достаточно времени для изменения структуры владения бизнесом, так как пересмотр ставок по таким соглашениям не бывает быстрым.

Однако Минфин решил не ждать и уже в ближайшее время максимально усложнить доступ к существующим механизмам выплат с пониженной ставкой за рубеж. В конце мая ведомство опубликовало на портале правовых актов проект закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ».

Он предлагает множество поправок в Налоговый кодекс, однако наибольший резонанс в бизнес-сообществе вызвало возможное ужесточение так называемого сквозного подхода — популярного инструмента для выплат за рубеж с пониженной ставкой.

Его суть проста: если иностранная компания, получающая, например, дивиденды от российской компании, не является фактическим получателем дохода, то им может быть заявлено другое лицо в цепочке платежей. Если фактическим получателем является российский налоговый резидент, то они могут облагаться по ставке 13% или 0%.

Нулевая ставка применяется, когда получателем дохода выступает российский холдинг, как минимум год косвенно владеющий не менее 50% капитала выплачивающей дивиденды компании. Получается, что сегодня можно выплачивать дивиденды на Кипр и в другие страны, не уплачивая налог в России в рамках «сквозного» подхода.

Очевидно, Минфин такая либеральная норма, особенно в свете увеличения ставок по дивидендам в рамках соглашений об избежании двойного налогообложения со странами-транзитерами, перестала устраивать.

Законопроект предполагает, что нулевая ставка по дивидендам в рамках «сквозного» подхода применяться не будет.

Обращает на себя внимание тот факт, что изначально Минфин предлагал оставить нулевую ставку, если фактическим получателем дивидендов является международная холдинговая компания, но в итоге и их лишили такого преимущества.

Ужесточение правил может больно ударить по российским группам, так как на практике они часто включают в себя иностранные субхолдинги.

Как правило, такие структуры формировались, когда российские компании приобретали российские же активы через покупку их иностранных (например, голландских) собственников.

«Сквозной» подход в таких случаях позволял сохранить налоговую эффективность при выплате дивидендов, как если бы изначально приобреталась именно российская компания.

Параллельно с отменой нулевой ставки при «сквозном» подходе законопроект предлагает убрать знак равенства между прямым и косвенным участием акционера. Это еще больше ограничило возможности для применения льготных ставок по налоговым соглашениям.

Под удар могут попасть иностранные компании, которые добровольно признали себя российскими налоговыми резидентами. Таких довольно много.

Законопроект исключает прямую норму, по которой иностранные компании, добровольно признавшие себя налоговыми резидентами РФ, могут применять ставку 0% к полученным дивидендам.

Стратегия с признанием российского налогового резидентства позволяет убить сразу двух зайцев — воспользоваться льготами для российских холдинговых компаний и остаться в иностранном правовом поле.

Кстати, российские акционеры иностранных СП, не являющихся налоговыми резидентами РФ, также часто пользуются нулевой ставкой в рамках «сквозного» подхода.

В случае принятия законопроекта в нынешней редакции российским акционерам получить нулевую ставку в таких структурах не получится.

С учетом закручивания гаек по «сквозному» подходу и работе по изменению соглашений об избежании двойного налогообложения со странами-транзитерами можно предположить, что государство планирует не допустить ситуации, когда российская компания перечисляет дивиденды в пользу кипрского акционера, хоть и налогового резидента РФ, без уплаты налога в России. В текущем виде эта норма нуждается в дополнительных уточнениях для избежания двоякого толкования.

Минфин последовательно ограничивает возможности для применения пониженных ставок при перечислении дивидендов в пользу иностранных компаний. Причем вначале под удар попали именно иностранные компании из-за повышения ставок по соглашениям об избежании двойного налогообложения с Кипром, Мальтой и Люксембургом. Теперь же очередь дошла и до российских акционеров.

Законопроект еще не рассматривали правительство и Госдума. И конечно, нужно дождаться его финальной редакции. Однако уже сейчас ясен его посыл: использование иностранных компаний в структурах групп не позволит получить налоговые преимущества.

Мнение автора может не совпадать с мнением редакции

Дивидендный доход и «сквозной подход»

В последнее время клиенты часто задают мне вопрос: как лучше с налоговой точки зрения распределять дивиденды, когда россияне владеют российскими компаниями опосредованно через иностранные фирмы. В упрощенном виде такое владение осуществляется, например, по цепочке: физическое лицо – бенефициар траста – кипрская компания – российское ООО.

Представим, что в такой структуре бенефициар – это вы.

В обычном порядке налоговая нагрузка распределяется следующим образом: сначала российская компания удерживает налог у источника (по общему правилу – по стандартной ставке 15%, а по применимым налоговым соглашениям его ставка может быть снижена до 5%), а затем, получив денежные средства, вы будете вынуждены заплатить еще 13% НДФЛ.

Именно поэтому наибольший интерес вызывает вариант выплаты дивидендов без уплаты российского налога у источника. Оптимизации можно достичь за счет применения в добровольном порядке так называемого сквозного подхода.

Его суть заключается в возможности заявить в качестве фактического получателя дивидендов вас как лицо, косвенно участвующее в цепочке владения российской компании и отличное от ее непосредственного акционера/участника.

Например, если вы и есть такое лицо, а вдобавок признаетесь российским налоговым резидентом (далее для удобства – бенефициар), то распределяемые дивиденды по всей цепочке будут облагаться в России лишь 13% НДФЛ.

Для реализации этого варианта нужно выполнить формальные требования. Иностранная компания, получающая доход в виде дивидендов от российской, и вы должны до даты выплаты дохода предоставить российской компании как налоговому агенту ряд документов (перечень прямо установлен законом).

Налоговые достоинства

Этот вариант позволяет устранить риск конфликта с российскими налоговыми органами по оспариванию пониженных ставок налога у источника в силу правил по бенефициарному собственнику дохода (складывающаяся правоприменительная практика по этому вопросу неоднозначна, решения часто принимаются в пользу налоговых органов).

Эффективная ставка налогообложения дивидендов по всей цепочке владения – от российской компании до вас – может составить 13% (если нет потерь на иностранных налогах на дивиденды; зависит от каждой конкретной холдинговой структуры). По сути, снижение налоговой нагрузки достигается за счет экономии на налоге у источника (экономия как минимум 5%).

Получив денежные средства, вы не должны второй раз платить НДФЛ, так как он уже был удержан ранее. При этом не обязательно трасту иностранной компании сразу распределять полученные дивиденды до уровня бенефициара. В этом случае такие дивиденды не должны включаться в налогооблагаемую базу по прибыли контролируемой иностранной компании для целей обложения НДФЛ на уровне физического лица.

При распределении дивидендов российской компанией в пользу ее иностранного акционера и последующем распределении дивидендов в вашу пользу потенциально возможно осуществить перечисление денежных средств напрямую в пользу физических лиц (без фактического перечисления этих денежных средств на счет иностранной компании). Для этого нужно заранее продумать документарное оформление для такого перечисления, чтобы учесть потенциальные юридические аспекты и отражение в отчетности. Иными словами, таким образом можно сэкономить и на транзакционных издержках и ускорить процесс получения денежных средств.

Налоговые недостатки

Учитывая, что иностранная компания – получатель дивидендов является самостоятельным иностранным юридическим лицом, применение «сквозного подхода» не исключает возможность применения к ней иных правил, предусмотренных российским налоговым законодательством.

Правила о налоговом резидентстве и постоянном представительстве по-прежнему будут применяться к этой компании.

Для минимизации соответствующих налоговых рисков рекомендуется прежде всего исключить риск-факторы, свидетельствующие об управлении и осуществлении предпринимательской деятельности из России, а также обеспечить наличие минимального уровня фактического присутствия иностранной компании в иностранной юрисдикции.

В случае применения «сквозного подхода» исторические налоговые риски за предыдущие периоды, связанные с применением фактического права на доход, налогового резидентства и постоянного представительства, потенциально могут возрасти. Эти риски желательно оценить заранее.

На практике применение «сквозного подхода» к дивидендам может затронуть налогообложение иных доходов, к которым такой подход не применяется. Например, если в будущем иностранная компания решит продать акции/доли российской компании.

Еще одним недостатком будет увеличение НДФЛ с 13 до 15% если вы утратите статус налогового резидента России. Конечно, в этом случае возможно применение пониженной ставки налога в соответствии с положениями соответствующего налогового соглашения. Это будет зависеть от юрисдикции вашего нового налогового резидентства и формулировок соответствующего налогового соглашения.

Сухой остаток

Несмотря на некоторые налоговые риск-факторы, связанные с применением сквозного подхода, при правильном подходе к структуре управления и грамотном устранении/минимизации потенциальных налоговых рисков использование данного варианта позволяет значительно повысить налоговую эффективность при распределении дивидендов в структуре за счет экономии на налоге у источника.

Источник:
SPEAR'S Russia #10(72)

TaxAlert № 104

Комментируемое дело представляется безусловно интересным и настораживающим одновременно.

С одной стороны, оно продолжает практику по вопросу о фактическом праве на доход по фидуциарным займам, закрепленную в известных делах № А40-442/15 ЗАО «Кредит Европа Банк» и № А40-116746/15 ПАО «МДМ Банк».

Причем любопытно, что в обоснование позиции суд сослался и на судебные акты по делу № А40-11909/12 НБ «Траст», где в похожей схеме с «транзитом» по фидуциарным займам были задействованы те же самые банки из Люксембурга и Австрии.

Несмотря на некоторые отличия в фактических обстоятельствах и доказательствах настоящего и комментируемых дел, в целом вывод суда об отсутствии фактического права на доход у банка, предоставляющего back-to-back-займы, не выглядит неожиданным.

На практике такая схема финансирования уже была признана признана кассационным судом неблаговидной в деле № А55-31640/2017 ЗАО «Самараагропромпереработка», правда, применительно к проблеме «тонкой капитализации», а не фактического права на доход (следует отметить, что дело пока находится на новом рассмотрении и не разрешено окончательно).

Удивляет в этом свете разве то, каким образом суд в решении оценивает ответ налоговых органов Люксембурга с указанием на фактического получателя дохода именно в этом государстве. Практически страница решения суда посвящена перечислению споров Люксембурга и Еврокомиссии по поводу предоставленных Великим Герцогством налоговых преференций в адрес разных европейских компаний. Из чего суд делает вывод, что «исходя из публично доступных источников информации, видно, что Великое Герцогство Люксембург было уличено в неправомерном предоставлении налоговых льгот», а потому «доверять» сведениям от его налоговых органов не приходится. Далее следует еще более удивительный вывод о том, что СоИДН 1993 года с этой страной «не наделяет Великое Герцогство Люксембург правом определять фактического получателя доходов от источников в Российской Федерации». В любом случае после этого выглядит недостаточно обоснованным предложение суда считать положения международных соглашений «льготами», применение которых зависит от волеизъявления налогоплательщика. Во-первых, даже формально льготы в силу статьи 56 НК РФ являются элементом законодательства о налогах и сборах, к которому относится сам НК РФ и принятые в соответствии с ним нормативные акты, но не международные акты. Во-вторых, часть 4 статьи 15 Конституции прямо указывает на приоритет норм международного права, следствием чего является установление этими нормами не «льгот», а специальных правил налогообложения, применение которых не должно зависеть от волеизъявления налогоплательщика вопреки утверждению суда. Очевидно, принятое в налоговой практике использование термина «льготы» к послаблениям международных соглашений ни по содержанию, ни по механизму использования не должно приравниваться к привычным налоговым льготам из законодательства о налогах и сборах. Как следствие этого рассуждения, настораживает вывод суда о невозможности применения так называемого «сквозного подхода» без декларирования со стороны налогоплательщика. Во-первых, в статье 312 НК РФ отсутствует требование об обязательном волеизъявлении налогового агента при выплате дохода за рубеж и применении «сквозного подхода». Напротив, вступившие в силу с 01.01.2019 поправки даже несколько упростили его применение, фактически распространив его на иные виды доходов, кроме дивидендов, без соответствующих условий.

Более того, на практике налоговые органы ранее самостоятельно применяли «сквозной подход» и пониженные ставки из СоИДН с юрисдикцией последующего получателя дохода и без специальных волеизъявлений: примеры такого подхода видны в известном внесубедном споре «Ниссана», делах № А40-241361/2015 АО «Банк Интеза», № А40-149755/2015 ООО «Скания Лизинг» и др. На возможности применения сквозного подхода во многом построено известное решение Арбитражного суда г. Москвы по делу № А40-253112/2017 ООО «Экспресс-Ритейл», где аргументы налогового органа о фактическом получателе сверхнормативных процентов в иной юрисдикции, чем Кипр, были отвергнуты в том числе со ссылкой на то, что «фактическим получателем» такого дохода является голландская холдинговая компания, которая тоже имеет право на применение пониженных налоговых ставок по соглашению между Россией и Нидерландами даже в отсутствие соответствующего декларирования со стороны налогоплательщика.

В то же время ужесточение требований к декларированию фактического получателя дохода прослеживается именно в судах.

В качестве недавнего примера здесь можно привести спор № А56-70055/2018 АО «Газпром Газораспределение», где налогоплательщику было отказано в возврате из бюджета излишне удержанного ранее налоговым агентом налога со ссылкой на то, что на момент выплаты дохода тот не сообщил агенту о том, что именно он является фактическим получателем дохода. Несмотря на то, что этот спор касался в большей степени взаимоотношений агента, акционера и депозитария (статья 310 НК РФ), в нем прослеживается некоторая общность подходов и с настоящим делом.